La cristallizzazione del debito ipotecario erariale e conseguente inapplicabilità dell’art. 6 comma 9-ter D.L. 193/2016 alle procedure di cui alla L. 3/2012

Nota a Tribunale di Grosseto, VG 1082/2021 sez. fallimentare, decreto del 18.08.2021

di Andrea Jonathan Pagano, ricercatore universitario; Simone Giugni, avvocato; Simonetta Sforzi, avvocato; Rita Emanuela Galvagno, avvocato, Cristina De Rose, avvocato e dottoressa commercialista; Claudio Lodovichi, dottore commercialista; Mariangela Salvante, dottoressa commercialista e Caterina Calderone, consulente del lavoro

Abstract. Il contributo concerne la presentazione di un ricorso alla procedura congiunta di liquidazione del patrimonio ex art. 14-ter L.3/2012 da parte di due soggetti persone fisiche non qualificabili quali consumatori.

Il piano presentava la espressa esclusione e falcidia integrale degli importi di spettanza dell’Agenzia delle Entrate, Agenzia delle Entrate – Riscossione ed enti e Comune di Grosseto inerenti a sanzioni ed interessi, parificando la instauranda procedura alla stregua di una rottamazione, sottendendo ad una estensione di quanto prescritto nel D.L 193/2016, poi convertito in Legge, formalmente riservato agli accordi ed al piano del consumatore, altresì alla liquidazione ex art. 14-ter.

Il gestore della crisi confermava la bontà normativa formale di quanto asserito nel piano richiamando la disposizione normativa di cui alla Legge di conversione 225/2016.

Il Giudice Delegato, confermando le tesi dell’istante e del gestore, dichiarava ritualmente la apertura della liquidazione.

Il testo analizza questioni e criticità correlate alla natura del debito, alla funzione concorsuale espressa dallo spirito legis decoctionis nonché alle generali norme che governano il combinato disposto di cui alla L.225/2016 e L.3/2012, fornendo un commento sulla estensione del favor statuito dal Tribunale di Grosseto alle procedure strettamente liquidatorie.

Sommario: 1. Massima – 2. Il caso – 3. La questione – 4. Conclusioni

1. Nell’alveo delle procedure disciplinate ai sensi della L. 3/2012, la prescrizione di cui all’art. 6 comma 9-ter D.L. 193/2016 non si applica ai debiti erariali e tributari assistiti da privilegio immobiliare.

2. Due coniugi depositavano ricorso congiunto per accedere alla procedura concorsuale minore di liquidazione del patrimonio ex art. 14 ter L.3/2012 [1].

Uno dei tratti peculiari del piano concerneva il trattamento proposto per la soddisfazione dei debiti erariali. In particolare, gli istanti, nel solco della felice e consolidata giurisprudenza stralciava de plano, falcidiando la sommatoria totale relativa alle pendenze con Agenzia delle Entrate – Riscossione, Inps ed Enti vari, decurtando ad nutum gli importi dovuti a titolo di sanzioni e interessi, indicate, nonché le voci “aggio” e spese di notifica, lasciando invece, invariato l’importo dei debiti erariali assistiti da privilegio immobiliare.

Il piano rimesso al Giudicante era debitamente depositato, allegando la relazione particolareggiata ex art 9 et seq. del Gestore della Crisi nominato dalla Camera di Commercio, il quale, nel confermare la tesi relativa allo stralcio, suddivideva le posizioni pendenti con l’Amministrazione Finanziaria tra quelli meramente assistiti da privilegio mobiliare e quelli invece inerenti ad un privilegio immobiliare, falcidiando i primi ai sensi dell’art. 6 comma 9-ter D.L. 193/2016 convertito in L. 225/2016[a], e lasciando inalterato, come da piano, il valore debitorio dei secondi talché  – “il piano appare attendibile e coerente perché rappresenta la situazione patrimoniale, economica e finanziaria del ricorrente”.

Ricevuto il ricorso ex 14-ter, il Tribunale di Grosseto, in composizione monocratica, in persona del G.D. Dott.ssa Frosini dichiarava la apertura della procedura, avallando il differente trattamento riservato a crediti originariamente nati e sorti con il medesimo privilegio, medio tempore, certuni rimasti tali mentre altri maturati e consolidati mediante un privilegio immobiliare.

3. Il profilo problematico che inerisce alla procedura analizzata concerne l’esatto inquadramento sistematico dell’istituto.

Difatti, se alla lettera della legge, le procedure espressamente richiamate sembrano essere esclusivamente il piano del consumatore e l’accordo di ristrutturazione dei debiti, sembra  assolutamente legittima, nonché accolta con favore, la tesi estensiva circa le procedure ex art. 14 ter l. 3/2012 ed, ai fini, appare opportuno ricordare le modalità con cui il medesimo Giudicante (Tribunale di Grosseto, VG 465/2020 sez. fallimentare, decreto del 20.05.2020) fosse giunto ad avallare la legittimazione dello stralcio dei debiti erariali privilegiati strictu sensu, altresì nelle procedure disciplinate ai sensi e per gli effetti dell’art. 14 ter L. 3/2012.[b]

La novità della pronuncia esaminata col presente contributo segna ed evidenzia una sostanziale dicotomia tra crediti, originariamente di pari privilegi e provenienti dal medesimo ente impositore, che, solo per la presenza complementare di un privilegio immobiliare subiscono un esito concorsuale completamente distinto circa la possibilità ovvero impossibilità di operare una decurtazione de plano di sanzioni, interessi, aggio e spese di notifica [2].

Non potendo operare una analisi della pronuncia, giusto silenzio assenso, talché si evinca un principio di diritto espresso per il diverso trattamento degli importi relativi a sanzioni, interessi, aggio e spese di notifica, ora assistiti da privilegio immobiliare, ora esclusivamente assistiti dal privilegio generale concesso ai debiti tributari, risulta opportuno verificare teleologicamente la ratio di tale orientamento.

Sembra, ad avviso degli scriventi, poter ricondurre ad una effettiva “cristallizzazione” del tributo assistito da ipoteca, comprensivo della totalità delle voci costituenti il debito complessivo e, dunque, escludere de plano l’applicazione dell’art. 6 comma 9-ter D.L. 193/2016, l’orientamento giurisprudenziale secondo cui, a mente dell’art. 7 L. 3/2012 i crediti muniti di privilegio, pegno e ipoteca non possono subire falcidia [3], a meno che venga attestata l’incapienza dei beni o dei diritti sui quali sussiste la causa di prelazione in caso di liquidazione.

Pertanto, ai sensi dell’Art. 7 comma 1 secondo periodo L. n. 3/2012, i crediti tributari e contributivi sono soggetti, come ogni altro credito privilegiato, alla falcidia in ragione della incapienza del bene liquidando [4] e non già, quantomeno “in prima battuta” alla decurtazione in rito delle somme relative a sanzioni, interessi, aggio e spese di notifica [5].

Dunque, la cristallizzazione[c] del debito tributario ipotecario, propria delle procedure concorsuali maggiori, come sancito dalla Suprema Corte (Cass. 22.9.2016, n. 18561), nell’accezione della immutabilità del debito tributario in pendenza di procedura, sembra trovare luogo nel sovraindebitamento[d], esclusivamente per i tributi assistiti da privilegio immobiliare.

Difatti la naturale evoluzione della giurisprudenza ha condotto all’orientamento più recente che ha statuito quale vincolante la natura tra le parti della “cristallizzazione” del debito erariale talché lo stesso non possa essere più modificato e contestato successivamente al deposito della proposta. Sebbene non vi sia una norma espressa, l’esigenza di avere certezza della quantificazione che sarà oggetto di una proposta transattiva, pur concorsuale, di “trattamento dei crediti tributari e contributivi” è una condizione assolutamente essenziale per lo sperato buon esito della stessa. A prescindere dalla terminologia, permane, dunque, finanche nella nuova formulazione, la necessità di avere l’esatta quantificazione del debito fiscale e contributivo, su cui fondare la proposta. Il punto è verificare se il debito cristallizzato avente ad oggetto il trattamento stralciato o dilazionato del comparto debitorio tributaro e contributivo sia da intendersi come immodificabile, se, dunque l’ufficio ovvero il contribuente sia legittimato a contestarne l’entità, una volta avviata la procedura prevista dall’Art. 182-ter L.F.[e]

In merito alla cessazione della materia del contendere, fattualmente, per le imprese in crisi si delineano due diversi scenari, a seconda che aderiscano alla procedura di Concordato Preventivo [6] ovvero agli accordi di ristrutturazione dei debiti [7], così come chiarito dalla stessa Agenzia delle Entrate.[f]

4. Le conclusioni degli autori sono, in prima istanza, del tenore di valutare con favore il consolidamento del precedente orientamento giurisprudenziale circa la applicazione estensiva dell’istituto anche alla procedura liquidatorio prescritta ai sensi dell’art. 14-ter per i naturali debiti erariali.

In secondo luogo, sviscerata ed estrapolata la analogia, sarebbe da comprendere la ratio della assimilazione (implicita?) della procedura concorsuale minore alle due maggiori di concordato ed accordo di ristrutturazione dei debiti ex art. 182 bis per la cristallizzazione del debito tributario e contributivo esclusivamente allorquando quest’ultimo sia assistito da privilegio immobiliare.

Forse, dato l’aspetto sociale [8] affatto secondario ed estremamente peculiare delle procedure prescritte ai sensi della L. 3/2012, gli autori auspicano che un simile favor possa essere quanto prima inserito nel futuribile [9] CCII per la totalità delle procedure da sovraindebitamento, non solo consentendo, per i debiti tributari assistiti da privilegio, la sola falcidia, già oggi concessa ex lege, bensì la decurtazione de plano della totalità delle voci diverse dal solo tributo.

[a] “Nelle proposte di accordo o del piano del consumatore presentate ai sensi dell’articolo 6, comma 1, della legge 27 gennaio 2012, n.  3, i debitori possono estinguere   il   debito   senza corrispondere le sanzioni, gli interessi di mora di cui all’articolo 30, comma 1, del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 602, ovvero le sanzioni e le somme aggiuntive di cui all’articolo 27, comma 1, del decreto legislativo 26 febbraio 1999, n. 46, provvedendo al pagamento del debito, anche falcidiato, nelle modalità e nei tempi eventualmente previsti nel decreto di omologazione dell’accordo o del piano del consumatore”.

[b] A. J. Pagano, S. Sforzi, E. Galvagno, C. Cataldo, Il trattamento dei crediti erariali nelle procedure concorsuali minori. L’estensione dell’applicazione dell’art. 6 comma 9-ter D.L. 193/2016 alla liquidazione del patrimonio (nota a Tribunale di Grosseto, VG 465/2020 sez. fallimentare, decreto del 20.05.2020), 2022 “In particolare, se al consumatore, per definizione inquadrato quale soggetto contraente “debole” appare congruo ed in linea con l’esprit de loi della norma c.d. “salva suicidi”, sembra plausibile inquadrare il favor della falcidia di cui alla L.225/2016, per i soggetti non fallibili ed altro da sé dal consumatore, allorquando la maggioranza dei creditori presti il consenso alla esecuzione dell’accordo concorsuale.

Difatti, al netto della successiva promulgazione della norma di cui al cram down erariale, spiccatamente pro-contribuente, appare plausibile ritenere che la decurtazione ad nutum delle somme diverse dal mero tributo fosse stata pensata nel caso di un soggetto debole ovvero di un soggetto che avesse ricevuto l’assenso della maggior parte dei creditori.

La liquidazione ex art.14-ter, pensata per i soggetti non fallibili, già ab initio, aveva ed ha tuttora il tratto peculiare favorevole della assenza di previsione di qualsivoglia voto da parte della massa, demandando la apertura della liquidazione al giudizio del G.D.

allorquando ricorrano i presupposti di ammissibilità e convenienza. La decurtazione de plano di sanzioni, interessi, aggio e spese di notifica, all’interno di un procedimento, contenuto in altra sezione rispetto a quella di cui alla composizione della crisi nonché presentato da un soggetto non consumatore in cui, in ogni caso, la omologa prescinde dall’assenso dei creditori, appare, forse, nell’ottica del Legislatore, finanche troppo severa nei confronti dell’Agente Riscossore.”

[c] Per i crediti contestati, valga invece, quanto chiarito dalla più autorevole dottrina (Stasi), che conferma che “l’omologazione del concordato non comporta la cristallizzazione della pretesa certificata dal fisco ai sensi del comma 2 della disposizione in commento”. In altri termini, “a differenza del vecchio regime della transazione fiscale, il debitore non è vincolato ad accettare gli importi comunicati dall’agente della riscossione e dagli uffici. Infatti, venuto meno il consustanziale carattere transattivo del vecchio istituto, debbono ritenersi applicabili, anche per i crediti tributari e contributivi, le norme dettate per i crediti contestati dagli Artt. 176 e 184 L. Fall., nonché dall’Art. 90 d.P.R. n. 602/1073”. Pertanto, anche allorquando la proposta concorsuale, finanche approvata per adesione dall’Amministrazione finanziaria, il debitore avrà piena facoltà di (i) sollevare contestazioni avverso pretese impositive ritenute illegittime, promuovendo ricorso innanzi ai giudici tributari; (ii) proseguire il contenzioso pendente, dando però evidenza, nella proposta di concordato, della esistenza di crediti oggetto di contestazione giudiziale, prevedendone “le modalità di soddisfacimento, per il caso e nella misura in cui essi risultassero dovuti, con la costituzione di idonei fondi rischi e tenendo conto della suddetta disciplina dettata dal citato nuovo Art. 182 ter L. Fall. e, quindi, anche mediante inserimento della eventuale quota privilegiata degradata nella apposita classe di cui all’ultimo periodo del comma 1”, ovvero (iii) fare ricorso agli istituti di deflazione del contenzioso tributario, per definire le posizioni debitorie in commento

[d] Una definizione sistematica di “cristallizzazione” dei debiti anteriori tout court, in analogia con quanto prescritto ai sensi dell’art. 55 l.f., nel più generale alveo del sovraindebitamento è stato fornito da Cass. Civ. Sez. I, 03/07/2019, N. 17834 secondo cui “Sebbene la L. n. 3 del 2012 non contenga un esplicito richiamo alla L. Fall., art. 55, comma 2, resta che la regola per cui tutti i crediti anteriori si considerano scaduti alla data dell’apertura della procedura deve trovare applicazione anche rispetto all’accordo di composizione della crisi da sovraindebitamento (ovvero al piano del consumatore), attesa la comune natura di procedura caratterizzata dal crisma della concorsualità, per quanto rivolta (l’accordo) agli imprenditori non fallibili e (il piano del consumatore) ai soggetti in condizione di insolvenza cd. civile. […]”

[e] L’Amministrazione Finanziaria, quantomeno sino alla pronuncia del 2016 invece di tesi contraria, come confermato dalla Circolare n.40/E/2008 secondo cui la disciplina normativa non disponeva in alcun modo la preclusione di ulteriore attività di controllo da parte dell’Amministrazione finanziaria in caso di transazione fiscale, restando quindi inalterato l’esercizio dei poteri di controllo, con conseguente possibilità di determinazione di un debito tributario superiore rispetto a quello attestato nella certificazione rilasciata al debitore

[f] Circolare AdE n.16 del 23 luglio 2018 “La nuova disposizione non prevede più che la chiusura del concordato determini la cessazione della materia del contendere nelle liti che riguardano i tributi transati. Di conseguenza, dopo l’omologazione del concordato, il debitore dovrebbe poter proseguire nel contenzioso con il Fisco e ciò anche quando il concordato sia stato approvato dall’agenzia delle Entrate. A diverse conclusioni si deve invece giungere con riferimento alla definizione attuata, in base all’articolo 182-ter, comma 5, della Legge fallimentare, nell’ambito di un accordo di ristrutturazione. In questo caso, infatti, la natura transattiva dell’accordo fa ritenere che le liti fiscali vengano necessariamente a cessare.”

[1]      F. Cesare, “Sovraindebitamento: Liquidazione del patrimonio,” 2020.

[2]      A. Di Falco, “Il nuovo trattamento dei crediti tributari e contributivi.”

[3]      S. Giugni, “Cram down fiscale e ‘procedure’ concorsuali: una breve riflessione,” 2020.

[4]      A. J. Pagano and S. Sforzi, “Il vaglio di merito del G.D. nelle procedure concorsuali minori liquidatorie. Elementi di inammissibilità e diniego di omologa,” 2021.

[5]      M. Montanari, “Il concorso delle procedure da sovraindebitamento nel sistema del Codice della crisi,” 2021.

[6]      G. Andreani, “Il trattamento dei crediti fiscali contestati nel concordato preventivo,” 2021.

[7]      L. Morellini, C. Severini, A. Santambrogio, and F. Dipilato, “Accordi di ristrutturazione ad efficacia estesa : presupposti soggettivi ed oggettivi,” pp. 1–14.

[8]      S. Giugni, “Sovraindebitamento, meritevolezza, esdebitazione: un legame indissolubile ?,” 2021.

[9]      S. Giugni, “Il ruolo del tribunale nella riforma della crisi di impresa,” 2021.

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Andrea Jonathan Pagano

Corporate Lawyer at Sime s.r.l.

M.D. Law at University of Pisa 2010-2015;Ph.D. Law at Turiba University 2017-2018;Lecturer Private International Law at Turiba University 2017;Ph.D. Management Engineering (Insurance Law) at Riga Technical University 2018 - in progress;Lecturer Smart Insurance Contract at Riga Technical University 2018;Visiting Fellow Insurance risk management at University of Pisa 2020 - 2022;Adjunct Professor “Insurance risk: evaluation and management” Master in Risk Management at University of Pisa 2022 - in progress

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