Riscossione della Tari tramite ruolo. Natura giuridica e termini di decadenza

Il tema della riscossione dei tributi locali, in particolare della Tari, è stato recentemente affrontato dalla giurisprudenza di legittimità e di merito.

La Tari è stata introdotta nell’attuale ordinamento dalla Legge n. 147 del 27 dicembre 2013 che ha istituito l’Imposta Unica Comunale al cui interno sono disciplinate rispettivamente l’Imu, la Tasi e, appunto, la tassa sui rifiuti.

Quest’ultima sostituisce, a decorrere dal 1° gennaio 2014, i preesistenti tributi dovuti al Comune da cittadini, enti e aziende quale pagamento della raccolta e smaltimento dei rifiuti, noti con l’acronimo di Tarsu, e successivamente di Tia e di Tares. La nuova tassa conserva i presupposti e modalità di determinazione della tassa soppressa, alla quale la legge rimanda per la determinazione e la riscossione del nuovo tributo.

Secondo il maggioritario orientamento della Corte Suprema di Cassazione, tra cui si ricorda ex pluribus unum la decisione delle Sezioni Unite n. 16341 del 18 giugno 2019, la Tari ha natura tributaria. Il Supremo Collegio ha, infatti, chiarito che «… la nuova imposizione conserva presupposti e modalità di determinazione della tassa soppressa, continuandosi, con il sistema della tariffazione, a parametrare un servizio che àncora il pagamento all’entità della superficie calpestabile e all’occupazione immobiliare, a prescindere dalla effettività della produzione di una quantità individuale certa di rifiuti. In tale prospettiva si è quindi ritenuto che la Ta.Ri., al pari della TIA, rivesta natura tributaria, quale entrata pubblica costituente “tassa di scopo” che mira a fronteggiare una spesa di carattere generale, ripartendone l’onere sulle categorie sociali che da questa traggono vantaggio, mentre manca un rapporto sinallagmatico tra la prestazione specifica da cui scaturisce l’onere ed il beneficio che il singolo riceve».

Ciò premesso e chiarito, occorre evidenziare che la riscossione del tributo in esame spetta agli enti locali in qualità di enti impositori, i quali hanno la facoltà di avvalersi delle seguenti procedure previste e disciplinate dall’articolo 36, comma 2 del Decreto Legge n. 248 del 31 dicembre 2007, convertito con modificazioni dalla Legge n. 31 del 28 febbraio 2008: (i) l’ingiunzione fiscale disciplinata dal Regio Decreto n. 639 del 14 aprile 1910 che segue le norme previste dal Decreto del Presidente della Repubblica n. 602 del 29 settembre 1973 (di seguito «D.P.R. n. 602/1973»), nei casi in cui la riscossione sia svolta in proprio dall’ente locale e (ii) l’iscrizione a ruolo, con la conseguente notifica della cartella di pagamento ai sensi del D.P.R. n. 602/1973, del Decreto legislativo n. 46 del 26 febbraio 1999 e del Decreto legislativo n. 112 del 13 aprile 1999, nei casi in cui la riscossione venga affidata a un concessionario.

Le suesposte diverse procedure (i.e. i e ii) sembrano prevedere diversi termini di decadenza per l’esercizio del potere di riscuotere il tributo locale. Nel caso in cui l’ente impositore decida di avvalersi di un agente della riscossione e, quindi, ricorrere alla riscossione tramite ruolo, troverà applicazione l’articolo 72 del Decreto legislativo n. 507 del 1993 (di seguito «D.lgs. n. 507/1993» in forza del quale «…L’importo del tributo ed addizionali, degli accessori e delle sanzioni, liquidato sulla base dei ruoli dell’anno precedente, delle denunce presentate e degli accertamenti notificati nei termini di cui all’,art. 71 comma 1, è iscritto a cura del funzionario responsabile di cui all’art. 74 in ruoli principali ovvero, con scadenze successive, nei ruoli suppletivi, da formare e consegnare al concessionario della riscossione, a pena di decadenza, entro l’anno successivo a quello per il quale è dovuto il tributo e, in caso di liquidazione in base a denuncia tardiva o ad accertamento, entro l’anno successivo a quello nel corso del quale è prodotta la predetta denuncia ovvero l’avviso di accertamento è notificato …».

Secondo l’articolo 72 cit., il ruolo deve essere formato e consegnato al concessionario entro l’anno successivo a quello per il quale il tributo è dovuto. In tal caso, pertanto, sembra essere previsto un termine di decadenza di un anno, in forza di una norma avente carattere speciale. Al ricorrere, quindi, dei presupposti ivi previsti (i.e. «…importo del tributo liquidato sulla base dei ruoli dell’anno precedente, delle denunce presentate e degli accertamenti notificati…») l’articolo 72 del D.lgs. n. 507/1993 accorcia i tempi per l’esercizio dell’azione volta al recupero delle imposte.

Nel caso, invece, di riscossione coattiva posta in essere direttamente dall’ente locale, ad esempio mediante la notifica di ingiunzione fiscale disciplinata dal Regio Decreto n. 639 del 14 aprile 1910, il termine di decadenza applicabile è quello previsto dall’articolo 1, comma 163 della Legge n. 296 del 27 dicembre 2006. Tale disposizione prevede che «…nel caso di riscossione coattiva dei tributi locali, il relativo titolo esecutivo deve essere notificato al contribuente, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del terzo anno successivo a quello in cui l’accertamento è divenuto definitivo».

È evidente, pertanto, che la modalità di riscossione scelta dell’ente impositore incide in maniera significativa sui termini di decadenza previsti per l’esercizio dell’azione esecutiva.

Ciò, di conseguenza, si riflette sul diritto di difesa del contribuente, in quanto l’opzione dell’ente locale di avvalersi della riscossione tramite ruolo sembrerebbe escludere l’applicazione del disposto di cui all’articolo 1, comma 163 della Legge n. 296 del 27 dicembre 2006, in forza del carattere speciale dell’articolo 72 del D.lgs. n. 507 del 1993 espressamente previsto per  l’esazione della tariffa per lo smaltimento dei rifiuti mediante agente della riscossione.

Quanto sinora esposto è stato recentemente affrontato dalla giurisprudenza di legittimità, la quale ha più volte ribadito il principio in forza del quale «… in tema di riscossione coattiva della tassa per lo smaltimento dei rifiuti solidi urbani …, il termine di decadenza è quello fissato dalla legge finanziaria di cui alla L. n. 296 del 2006, art. 1, commi 163 e 171 applicabile dal 1/1/2007 a tutti i rapporti pendenti, per cui in caso di riscossione coattiva di tributi locali il termine di decadenza è quello del 31 dicembre del terzo anno successivo a quello in cui l’accertamento è divenuto definitivo. Tuttavia, nel caso specifico non si applica la suddetta norma, la quale ha disciplinato e modificato solo l’ipotesi della riscossione coattiva di tributi locali, e ciò in quanto il Comune … decidendo di avvalersi del sistema di riscossione tramite ruolo deve sottostare al più breve termine annuale di cui al D.Lgs. 15 novembre 1993, n. 507, art. 72 secondo cui la formazione e la notifica del ruolo debbono aver luogo entro l’anno successivo a quello per il quale è dovuto il tributo. Parte ricorrente erroneamente afferma l’implicita abrogazione del D.Lgs. n. 507 del 1993, art. 72 per effetto della legislazione sopravvenuta che riguarda invece una ipotesi di riscossione diversa dal ruolo. Il Comune …, quindi, avendo scelto il sistema di riscossione tramite ruolo deve anche applicare il termine annuale di decadenza espressamente previsto per tale modalità di riscossione e non può dunque invocare il diverso e più lungo termine di decadenza triennale previsto dalla Legge Finanziaria n. 269 del 2006 per la riscossione coattiva di tributi locali a mezzo di titolo esecutivo» (Cassazione sentenza n. 1503 del 27 gennaio 2016).

Il suddetto principio di diritto è stato nuovamente ripreso dalla Suprema Corte nell’ordinanza n. 14043 del 23 maggio 2019 e nella sentenza n. 27805 del 31 ottobre 2018, nonché già avallato dalla Commissione Tributaria Regionale del Lazio nella sentenza n. 6281 del 20 settembre 2018, ove si afferma che «… se l’ente creditore sceglie il sistema di riscossione tramite ruolo, deve applicare il termine annuale di decadenza espressamente previsto per tale modalità di riscossione dall’art. 72 del D.lgs. n. 507 del 1993. Conseguentemente, l’ente locale non può invocare il diverso e più lungo termine di decadenza triennale previsto dall’art. 1, co. 163 e 171, della L. n. 296 del 2006 soltanto per la riscossione coattiva dei tributi locali a mezzo titolo esecutivo».

Alla luce dei recenti orientamenti giurisprudenziali, si può osservare che la riscossione della Tari sia assoggettabile a diverse modalità e rispettivamente a diversi termini di decadenza, con le rispettive conseguenze per la tutela del contribuente dinanzi agli uffici finanziari.

In conclusione, si rileva che le suesposte modalità di riscossione dei tributi locali hanno subito un importante novella legislativa mediante l’introduzione degli accertamenti c.d. esecutivi anche in materia di tributi locali (Legge di Bilancio 2020, n. 160/2019), in forza dei quali l’avviso di accertamento presenta al tempo stesso natura di atto impositivo, di precetto e di titolo esecutivo.

Occorre, pertanto, tenere distinte non solo le diverse modalità scelte dagli enti locali in tema di riscossione dei tributi locali ma anche la recente novella legislativa ai fini dell’esercizio del diritto di difesa del contribuente.